随着近些年国资委要求做强、做优、做大国有资本和国有企业，进而引发的并购重组；缩减层级关系、“僵尸企业”出清，进而引发的破产清算、注销转让、吸收合并；以及股权混改下的增资扩股和转让等行为引起的集团合并范围变化。对于多方因素引起的企业合并，如何做好集团合并的衔接处理？本周江海华老师通过基础概念与实务操作相结合的方式，与大家一起学习探讨交流企业合并及合并报表的衔接处理。

一、企业合并介绍

企业合并是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。

而在编制合并报表时，第一步就是识别企业合并类型，是吸收合并、新设合并还是控股合并？控股合并下是同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并。只有弄清楚合并类型，才能更好地运用企业会计准则进行合并报表的相关处理。

二、合并报表编制要点

01 确定合并范围，判断是否具有实质控制权

合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。只有具有实质控制权，能够主导对被投资单位的经营及管理，并且能够通过运用这种主导权，影响投资方可变回报的，才具备控制权。

02 在合并层面进行抵消

合并报表的本质就是把整个集团下属的企业的财务状况、经营情况整合在一起，反映一个集团的整体状况。集团内部各个子公司，在合并报表层面就是一个个单独的内部部门，这样所有内部部门之间资金拆借、现金流、货物的转移、注资等在集团整体报表上看都不存在，所以需要进行合并抵消。诸如集团内部租用房产，在个别单体里面状态发生变化，出租方作为投资性房地产，但是整体来看，都是内部在使用，并未出租，在合并层面需转回为固定资产。

合并报表抵消，不仅仅只是资产负债表、利润表内部的科目抵消，也需要在资产负债表与利润表之间进行项目抵消。诸如内部资产的买卖，如果最终没有对外售出，未对外售出的部分，一般会增加集团内的存货账面价值（反映的是内部未实现的销售收益），合并层面需要将这部分未实现的收益与对应的收入、成本抵消。如果涉及顺流交易，一般未实现内部收益不涉及与少数股东的分摊；反之逆流交易，则可能涉及少数股东权益分摊的问题。

03 合并范围变化时的判断及处理

合并范围发生变化时，应根据导致合并范围发生变化的原因进行不同的合并处理。例如同样是合并范围的减少，但被投资企业注销和处置子公司二者合并处理便有明显不同。其中注销只是被投资的法律主体灭失，但是资产却是平移回到了投资方手中，在合并层面不会产生收益。而转让，一般涉及溢价，并且个别报表和合并报表层面的成本不一，导致收益不同。而股权收购等合并范围增加，在合并层面需按照收购时的公允价调整被收购方的报表，反映一个收购日的公允值，并且在之后的期间延续处理。

总 结

江海华老师表示：企业合并、内部交易模式千变万化，不能死记理论，要了解企业合并的本质，以集团整体的视角去看待每一项内部权益交易、内部销售、资金拆借、资产划转、内部债权及权益的减值计提等，那么对于每一项交易的还原、延续、调整等都会有个更加清晰地认识。常规合并报表的编制并没有那么难，理解基本的原理，站在整体角度去思考问题，相信每位参与编制合并报表的同事，都能将理论和实践融会贯通。

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01 确定合并范围，判断是否具有实质控制权

01 确定合并范围，判断是否具有实质控制权